清代地方治理呈现出强烈的司法治理特色。在这种模式下，政府诸多职能的具体运行方式往往采取诉讼的形式，即使现今被认为属于行政职能者也不例外。亦即，必须要有衙门（或州县官）之外的某个主体就另一主体的违法、犯罪行为向州县官提起控告，然后由州县官以受理词讼、展开调查和开堂集讯的方式，来解决相应问题并履行职能。在赋税这一基层治理的关键领域，许多问题也常常以此方式解决。
清代“税务诉讼”的常见形式
清代“税务诉讼”中最容易理解的一种形式，是征税人员直接向地方官控告纳税责任人欠税、抗税的案件。在清代四川省巴县衙门档案中，就能够发现相应记录。不过，在清代基层更为常见的“税务诉讼”，却远非采取此种简单明了的形式。同样在晚清巴县，与田赋有关的大部分诉讼，却呈现为更像一种民事纠纷的“抬垫”纠纷形式。所谓抬垫，是指粮户逾期未缴田赋时，由基层催征者为其垫付税款，并随后向粮户追讨所垫本金和利息的做法。若粮户拒绝偿还本利，就会引发纠纷乃至诉讼。在巴县，乡约、粮役等基层征收人员都曾向知县起诉过拒绝偿债的粮户，并且在禀状中习惯性地（或者是故意地）声称对方是在“抗粮”或“藐视国课”。从现代法视角来看，抬垫使得政府和纳税人之间的行政关系转化为债权人和债务人之间的民事关系，抬垫纠纷显然是一种民事纠纷。不过，与处理一般民事细故案不同的是，巴县知县在收到乡约、粮役就抬垫纠纷提交的禀状后，都是在第一时间就批准受理，并发出授权后续调查的签或票。换言之，知县对田赋欠缴问题的处理，是通过处理抬垫债务纠纷这一方式来实现的。
涉税诉讼中公私法律关系的混合
除上述纯粹的“税务诉讼”外，一些与田房交易、地租纠纷有关的地方民事诉讼也会涉及赋税问题，从而应归属于广义的“税务诉讼”。此类涉税诉讼在面对公法、私法混合的法律关系时，其处理方式具有鲜明的特点。
在清代四川南部县地区，混有匿税指控的田房交易案件比较常见。在当地的契税治理中，极少能见到征税人员主动向知县控告田房买家匿税的情形，知县也从未主动派出书吏、差役前往城中或乡间各处稽查民众是否匿税，或下令对赋税册籍、缴税凭证和记录展开清理。在19世纪南部县衙档案中能看到的契税诉讼，全部都是由民间当事人自行提起控告。这种诉讼的一般流程如下：某一民事纠纷（如交易纠纷、财产纠纷）中的当事人，赴县衙提交告状，请求知县传讯两造，解决纠纷；为了吸引知县关注，提高案件的受理概率，告状中会提及对方当事人在前次或本次田房交易中的匿税情节，因而案件性质就从纯粹细故问题上升到州县财政安全问题；被告也可能随后提交诉状，从自己的角度描述该纠纷，并对原告所提匿税一事予以否认或辩解；在知县的命令下，当事人和证人被传讯至衙堂，接受堂讯，知县在调取证据、听取口供后，同时对民事纠纷和匿税问题作出判决。换言之，知县一面受理混有匿税指控的民事案件，一面于其中稽查匿税。官府对契税事宜的调查、监督和处分，与对当事人之间民事纠纷的解决缠绕在一起。
在清代台湾淡水、新竹地区，一田两主制下的地租诉讼往往与赋税问题紧密相连。在这种民间地权结构中，由于土地收益的流转至少要经过从佃耕户到田面主再到田底主这一过程，一旦三方当事人中任何两方发生纠纷，这一收益流程便可能中断，并影响到法定业主即田底主的收入，进而导致其在官府面前以大租无着为由拒缴田赋。在19世纪淡水、新竹衙门档案中，一田两主构造中的大量抗租案件，尤其是田面主抗欠田底主地租的案件，都伴随着田底主在官府面前扬言无力完粮或直接抗粮这一情节，这显然威胁到官府的财政安全。在部分抗租案件中，淡水同知或新竹知县曾直接在批词中表明对完粮问题的关切。在最极端的情形下，官府甚至会派出兵丁协助田底主收租，以便确保其能足额缴纳田赋。换言之，知县对田赋抗欠问题的解决，往往以地租抗欠问题的解决为前提。“公法”上的赋税关系与“私法”上的租佃关系，在此被混为一体。
总之，清代的涉税诉讼，基本上并不只是处理政府与纳税人间的赋税关系，而是同时处理纳税人与其他民众间的种种民事关系。这种诉讼也往往因民事纠纷而被动引发，并非由官方主动地发起。在这整个过程中，种种案由、“诉讼请求”和“法律关系”被混在一起，公法与私法间的界限极为模糊。
清代赋税治理司法模式的成因
为什么清代地方政府的赋税治理会采取此种被动、消极和混合型的司法模式？从宏观角度来说，这一现象与“诸法合体，民刑不分”的法文化观念有关。严格的公私法划分，以及相应的程序上区别，并非帝制中国法律体系设计者的关注重心。不过，在更具体的层面上，清代“税务诉讼”的上述表现形态，毋宁说是由地方治理和民间社会经济的诸多特点所决定的。
首先，基层政府行政资源不足，迫使地方官只能以相对被动、消极的司法方式来实现赋税管理。尽管“一人政府”的说法已受到不少质疑，但清代地方政府长期缺少足够的人力、物力和财力，仍是不争的事实。一名外籍知县经常需要在一两名佐贰官和半职业化的书吏、差役的配合下，治理千余平方公里辖域上的数十万人口。在这种局面下，积极主动但资源耗费巨大的行政权只能退居二线，被动的司法治理模式成为节约资源的无奈选择。司法治理具有事后矫正和不告不理的特性，从而无须主动、广泛地参与到基层社会生活之中，因而带有低成本的优势。司法治理的个案特征，也可能在关键的局部地带改变国家与社会间的权力对比，从而以较低成本既实现个案中的官方意志，又能以个案作为示范或警慑，促使基层社会中的观望者调整自己的行为模式。
其次，因基层政府自身汲取能力不足而普遍存在的基层包税制（tax-farming），使得官府能够轻易将地赋税征收风险转嫁给包税人，从而避免以行政模式主动稽查各纳税人的缴税状况，而只需被动地受理包税人与纳税人之间的债务纠纷。在巴县，负责在各里甲征收田赋的乡约、粮役，就是相应社区的包税责任人，他们必须在征税时间截止时，将本应收足的田赋全额交给户房。若社区内有人欠缴，乡约或粮役也须为其垫付，并于事后收回本利。由于能收取利息，所以包税人在垫付税金和追讨债务上都有较高的积极性，只有在遭遇少数粮户拒绝偿债时才需要将其告上衙门。因此在这种模式下，知县无须主动关心个别纳税人的欠税问题。
最后，比基层国家机器更加“早熟”的民间社会经济，导致政府与民众间的赋税关系被深深缠入复杂的民间经济关系之中，进而使得解决赋税纠纷需要以解决民间经济纠纷为前提。尽管从法律技术上看，它们是两种“法律关系”，但在现实治理中，为了能够真正解决问题，官府不得不将它们放在一起处理。在淡水、新竹地区的地租纠纷中，田面主之所以公然抗租或拒绝田底主的升租要求，是因为一田两主习惯承认田面主也是土地的业主之一，田底主几乎没有任何办法要求“撤佃”（即解除田面权）。在这两种高硬度“物权”的拉锯中，收不到地租的田底主就会打着“赋从租出”的旗号，拒绝向官府缴纳田赋。官府为确保田赋收入，就只能先解决抗租问题，于是公法问题和私法问题就被置于同一司法场域来处理。
清代地方的“税务诉讼”及其体现出的对赋税的司法治理模式，是相对简陋的基层国家机器遭遇更为复杂的民间社会经济时的正常反应。这种模式既节约了政府资源，又避免了频繁扰民，也在一定程度上满足了前现代国家的基本财政需求。但从更长远角度来看，尤其是从建设现代民族国家、以应对日趋激烈的地缘政治竞争的角度来看，这种被动型治理最终还是需要退出历史舞台。
（作者单位：复旦大学法学院）
